NYU School of Law
LL.M. Program in International Taxation

I. Einleitung

Im Studienjahr 1996/97 hat die New York University School of Law erstmals das LL.M. Program in International Taxation (ITP) durchgeführt. Es ist eng mit dem renommierten Graduate Tax Program der NYU verflochten und speziell auf ausländische Juristen zugeschnitten, die sich auf eine Tätigkeit im Internationalen Steuerrecht vorbereiten und auch Grundkenntnisse im amerikanischen Steuerrecht erwerben wollen. Als Direktor des Programms konnte man Professor Paul McDaniel gewinnen, einen ausgewiesenen Experten im Internationalen Steuerrecht, der vor allem aufgrund seiner Arbeiten zur tax expenditure analysis bekannt geworden ist[1].

II. Das Steuerrechtsstudium an der NYU

Das seit 1945 bestehende Graduate Tax Program der NYU ist das führende Steuerrechtsprogramm in den USA und liegt seit vielen Jahren auf Platz eins sämtlicher Ranglisten (z.B. U.S. News & World Report 2002). Es ist organisatorisch vom übrigen Lehrbetrieb der Law School getrennt und läßt grundsätzlich nur Juristen mit abgeschlossenem Studium zu. Der hervorragende Ruf des Programms gründet sich auf die Qualität von Professoren und Studenten, welche das Steuerrechtsstudium an der NYU zu einer besonderen Herausforderung macht, die nicht mit einem Studium in Deutschland oder einem allgemeinen LL.M.-Programm zu vergleichen ist.

1. Die Fakultät

Das Graduate Tax Program umfaßt 13 Professoren und zwei acting assistant professors, die sich auf eine wissenschaftliche Laufbahn vorbereiten. Dazu kommen 23 Lehrbeauftragte (adjunct professors), meistens Rechtsanwälte, die der NYU ein umfassendes und praxisnahes Kursangebot ermöglichen. Unter den Professoren ist James Eustice der bekannteste; er ist der amerikanische Körperschaftsteuerexperte schlechthin und zusammen mit Boris Bittker Verfasser des Standardwerks Federal Taxation of Corporations and Shareholders. Die adjuncts sind in der Regel Partner hochkarätiger Wall Street law firms, und es kommt nicht selten vor, daß der Dozent die im Unterricht besprochenen Entscheidungen und Vorschriften aus erster Hand kennt, weil er als Prozeßvertreter mitgewirkt hat oder im Gesetzgebungsverfahren als Spezialist herangezogen wurde.

Die für deutsche Verhältnisse unvorstellbare Ballung von Steuerjuristen führt zu einem regen akademischen Leben an der NYU. Die Graduate Tax Faculty gibt den einflußreichen Tax Law Review heraus und führt zahlreiche Tagungen und Symposien durch. Im Rahmen des ITP wird jeweils im Herbst die David R. Tillinghast[2] Lecture on International Taxation veranstaltet, die im Jahr 1996 den steuerrechtlichen Problemen der weltweiten Informationsgesellschaft gewidmet war. Das im Frühjahr von Studenten abgehaltene TaxNet Symposium knüpfte an die Tillinghast Lecture an und befaßte sich mit taxation of Internet commerce; ein Thema, das in den USA derzeit die Fachdiskussion beherrscht[3].

2. Die Studenten

Die NYU läßt jährlich etwa 150 Studenten für ein Vollzeit-Studium im Graduate Tax Program zu. Dazu kommen ca. 300 part-timers, d.h. Rechtsanwälte, die das Programm neben ihrer Berufstätigkeit absolvieren, um mit dem prestigeträchtigen Abschluß ihre Karriereaussichten zu verbessern. Das ITP 96/97 bestand aus 15 Studenten aus neun Ländern[4] und soll aufgrund des Erfolgs in den kommenden Jahren auf 20-25 Studenten erweitert werden.

Die Auswahlkriterien für beide Programme sind streng: Amerikanische Studenten, die ihren juris doctor an einer der Top Ten Law Schools erworben haben, müssen unter den besten 20% ihres Jahrgangs gewesen sein; alle anderen sogar unter den besten 10%. Nach Auskunft von Professor McDaniel sind die Anforderungen an die ausländischen Studenten in der Regel noch etwas höher, um sicherzustellen, daß sie nicht hinter ihre amerikanischen Kommilitonen zurückfallen. Diese Sorge ist verständlich, denn die Amerikaner haben nicht nur sehr gute akademische Qualifikationen und großenteils schon Berufserfahrung im Steuerrecht, sondern sind vor allem hervorragend motiviert und leistungsbereit. Die Atmosphäre ist denn auch von Konkurrenzdenken geprägt, dem typischen Merkmal amerikanischer Elite-Universitäten.

Meine Kommilitonen haben sich mir gegenüber jedoch immer fair und freundlich verhalten, und man muß bedenken, daß die meisten ihre juristische Ausbildung mit Krediten finanzieren (100.000 Dollar Ausbildungsschulden sind keine Seltenheit) und sich deshalb unbedingt einen gutbezahlten Job erkämpfen müssen. Viele law firms und die großen accounting firms rekrutieren ihren Nachwuchs aus dem Graduate Tax Program, und wer nach Abschluß des ersten Semesters unter den besten 25% ist, kann unter den Angeboten wählen.

3. Das Studium

Die Broschüre der NYU bezeichnet das Graduate Tax Program als "rigorous", was man getrost und ohne Übertreibung mit "fordernd und anstrengend" übersetzen kann. Dies liegt an zwei Umständen: Das amerikanische Steuerrecht ist noch komplizierter als das deutsche (ja, das geht!) und es wird an der NYU innerhalb von neun Monaten anhand der problem method gelehrt.

Das US-Steuerrecht leidet ebenso wie das deutsche darunter, daß wirtschaftlich ähnliche Sachverhalte unterschiedlich besteuert werden. Einige dieser Differenzierungen sind nicht zu vermeiden, die meisten aber beruhen auf politisch motivierten Entscheidungen des Gesetzgebers, bestimmte Aktivitäten durch Steuervergünstigungen zu fördern[5]. Differenzierungen fordern die Steuerpflichtigen geradezu auf, durch kreative Gestaltungen die geringste Steuerbelastung zu suchen - eine Kunst, welche die amerikanischen Steuerjuristen perfekt beherrschen. Verwaltung und Gesetzgeber müssen dann mit detaillierten Regeln reagieren, die das Steueraufkommen erhalten und unerwünschten Gestaltungen einen Riegel vorschieben sollen. Selbstverständlich entstehen sofort neue Gestaltungsvarianten, und das Spiel geht von neuem los. Dementsprechend bestehen der Internal Revenue Code und die Regulations aus Mißbrauchsbekämpfungsvorschriften der zweiten und dritten Generation, die ohne Analyse ihrer verwickelten Entstehungsgeschichte unverständlich bleiben. Dazu kommt eine sehr technische Ausdrucksweise, an die man sich erst gewöhnen muß.

Es liegt auf der Hand, daß man dieses schwer zugängliche Konglomerat nicht mit der traditionellen Socratic method in neun Monaten lehren kann. Die Professoren der NYU verwenden deshalb fast ausschließlich die problem method, bei der im Unterricht konkrete Übungsaufgaben mit zunehmendem Schwierigkeitsgrad besprochen werden. Die problem method ermöglicht ein sehr hohes Lehrtempo und setzt voraus, daß sich die Studenten optimal auf den Unterricht vorbereiten. Zu diesem Zweck werden umfangreiche assignments aufgegeben, die meist aus einem Kapitel des jeweiligen Lehrbuchs, Paragraphen des Code und der regulations sowie aus cases und/oder revenue rulings bestehen. Es wird erwartet, daß sich die Studenten diese Grundlagen selbst erarbeiten, so daß sich der Professor auf die speziellen Probleme bei der Anwendung der Vorschriften konzentrieren kann.

Die problem method ist sehr arbeitsintensiv, wobei jedoch nicht das stumpfe Pauken von Details im Vordergrund steht. Die Steuergesetze ändern sich ohnehin im Jahresrhythmus, so daß Detailwissen schnell veraltet. Entsprechend dem Ziel der NYU, primär Rechtsanwälte auszubilden, wird vielmehr das konzeptionelle Verständnis gefördert, welches für das tax planning in der Praxis unerläßlich ist. Dabei geht es vor allem um character and timing of income, was man frei mit Einkünftequalifikation und Entstehungszeitpunkt von Einkünften übersetzen kann. Wie in so manchem anderen Land korreliert eben auch in den USA die Steuerschuld eher mit der Qualität der Beratung als mit der Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen. Ein lukratives Betätigungsfeld, das sich die amerikanischen Juristen nicht von anderen Professionen haben wegnehmen lassen.

III. International Tax Program

Das ITP beginnt mit einer Einführungswoche Mitte August und dauert bis Mitte Mai des folgenden Jahres. Während dieser Zeit sind 24 credits zu erwerben[6], von denen 17 auf die folgenden Pflichtkurse entfallen:
 
Fall Term
Fundamentals of U.S. Taxation (4 cr.)
Fundamentals of Corp. Law (3 cr.)
Foreign Tax I (3 cr.) 		 Spring Term
Double Tax Treaties (2 cr.)
International Tax Policy (2 cr.)
Int'l Business Transactions (3 cr.) 
Alle Kurse erfordern eine Abschlußklausur oder Seminararbeit; Vorlesungen nach deutschem Muster gibt es nicht. Mit Ausnahme der beiden Fundamentals-Kurse werden ausländische und amerikanische Studenten auch gemeinsam unterrichtet und geprüft[7]. Zu den Pflichtkursen kann man weitere Kurse aus dem Graduate Tax Program oder dem allgemeinen Angebot der Law School bzw. der Stern Business School wählen. In Frage kommen etwa Die Flexibilität bei der Auswahl der zusätzlichen Kurse ermöglicht den ausländischen Studenten, das Ausmaß ihres Kontakts mit dem amerikanischen Steuerrecht selbst zu bestimmen. Hier sind die persönlichen Interessen maßgebend; wer jedoch später deutsch-amerikanische Steuerrechtsfälle bearbeiten möchte, ist mit Foreign Tax II, Corporate Reorganizations, Partnership Tax oder Taxation of Financial Instruments gut beraten. Diese vertiefenden Kurse sind der Schlüssel zum Verständnis des amerikanischen tax planning, und man begreift, warum die amerikanischen Kollegen oftmals nicht die einfache Gestaltung wählen, sondern mitunter einen regelrechten Verschiebebahnhof mit dividends, interest, and royalties betreiben.

Nach den Grundlagenkursen im ersten Semester steht das zweite Semester ganz im Zeichen des Internationalen Steuerrechts, dem drei Kurse gewidmet sind:

IV. Fazit

Das Studium an der NYU war die anstrengendste aber auch anregendste Zeit meines Lebens. Das hohe Niveau von Lehrenden und Studierenden schafft eine intensive und produktive Arbeitsatmosphäre, wie man sie an deutschen Universitäten nur selten findet. Das ITP vermittelt nicht nur wertvolle Kenntnisse im amerikanischen und Internationalen Steuerrecht, sondern vor allem auch die Fähigkeit, mit ausländischen Kollegen auf Englisch zu kommunizieren und mit ihnen Steuerrechtsfälle zu bearbeiten. Diese internationale Ausrichtung ist für potentielle Arbeitgeber sehr wichtig, und die Teilnehmer des ITP haben durchaus lukrative Angebote erhalten[9]. Dazu kommt, daß es wohl keinen attraktiveren Studienort als New York gibt.

Besonders interessant war für mich der rechtsvergleichende Aspekt. Das amerikanische Steuerrecht weist einige grundlegende Unterschiede zum deutschen Steuerrecht auf, die mir überlegen erscheinen. So sind z.B. auch private Veräußerungsgewinne steuerbar, was dem Gebot der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit eher gerecht wird als die deutsche Unterscheidung zwischen Betriebs- und Privatvermögen, und auch ein Beitrag zur Steuervereinfachung sein kann[10]. Ein weiterer Vorzug ist die vom Zivilrecht weitgehend losgelöste, genuin steuerrechtliche Betrachtungsweise[11]. Unter anderem gibt es eigene Regeln für das tax accounting, um das wirtschaftliche Einkommen des Steuerpflichtigen zu ermitteln (accounting must clearly reflect income). Das financial accounting, das den Interessen der Gläubiger und Anteilseigner dient, ist daher nicht für das Steuerrecht maßgeblich.

Auf der anderen Seite wird die amerikanische Steuergesetzgebung entscheidend von Partikularinteressen beeinflußt, was zu einem unüberschaubaren Dickicht von Steuervergünstigungen (tax preferences) und Schlupflöchern (loopholes) geführt hat, deren geschickte Ausnutzung es dem wirtschaftlichen Einkommensmillionär erlaubte, keine Einkommensteuer zu zahlen. Anstatt die Steuervergünstigungen einzuschränken, versucht der Gesetzgeber das Phänomen der tax shelter investments[12] durch sehr komplizierte Verlustabzugsbeschränkungen in den Griff zu bekommen. Eine dieser Vorschriften begrenzt ähnlich wie § 15a EStG die Verlustzuweisung auf das investierte Kapital mit Vortrag nicht ausgeglichener Verluste (at-risk limitation), allerdings mit dem erheblichen Unterschied, daß die Beschränkung alle Einkünfte erfaßt und für jegliche Tätigkeit oder Kapitalanlage des Steuerpflichtigen gesondert gilt - schwieriger geht es kaum[13].

Abschließend sei noch die 1969 eingeführte und 1986 erheblich verschärfte alternative minimum tax erwähnt, deren Existenz in Deutschland weitgehend unbekannt geblieben ist. Bei der AMT handelt es sich um eine Ergänzungseinkommensteuer für natürliche Personen und Kapitalgesellschaften, deren reguläre Einkommensteuerschuld aufgrund der Inanspruchnahme von Steuervergünstigungen und Steuerbefreiungen einen bestimmten Mindestbetrag unterschreitet. Die Bemessungsgrundlage wird aus dem taxable income abgeleitet, das jedoch unter Verwendung einer langsameren Abschreibung und Hinzurechnung steuerfreier Einkünfte berichtigt wird, um das economic income des Steuerpflichtigen zu erfassen. Die AMT ist praktisch ein zweites Einkommensteuersystem (shadow income tax), das schon allein wegen der besonderen Abschreibungsbestimmungen eine doppelte Einkünfteermittlung erzwingt. Dazu kommen erhebliche Abstimmungsprobleme im Verhältnis zur normalen Einkommensteuer, die auch mit detaillierten Vorschriften kaum zu bewältigen sind. Insoweit kann man von den Amerikanern ausnahmsweise einmal lernen, wie man es besser nicht macht.

V. Bewerbung

Das ITP bietet Steuerrecht pur und ist anstrengend. Es ist daher nicht geeignet für Juristen, die sich einen breiten Überblick über das amerikanische Recht verschaffen oder einfach nur eine entspannte Zeit im Ausland verbringen wollen. Wer sich dagegen bereits für das Steuerrecht entschieden hat, gut motiviert ist und sich eine international ausgerichtete Karierre vorstellen kann, sollte sich unbedingt bewerben. Voraussetzungen für die Zulassung zum Programm sind sehr gute Studienleistungen, durch Studium oder besser noch Berufserfahrung erworbene solide Kenntnisse im Steuerrecht, aussagekräftige Professorengutachten und gute Englischkenntnisse (TOEFL-Ergebnis von mindestens 600). Bewerbungschluß ist jeweils der 31.12. des Vorjahres. Die Studiengebühren für das akademische Jahr 1997/98 betragen ca. $24.000; dazu kommen die Lebenshaltungskosten in New York, die relativ hoch sind.

Weitere Informationen zur Bewerbung findet man auf der Homepage der ITP-Alumni.

Reimar Pinkernell,
Rechtsanwalt, Bonn

Anfragen beantworte ich gerne per E-Mail: reimar@pinkernell.de
 

[1] Professor McDaniel hat u.a. an der Harvard Law School, der Boston College School of Law und an verschiedenen europäischen Universitäten Steuerrecht gelehrt. Außerdem war er zeitweise Mitarbeiter des Department of the Treasury und als Anwalt in Boston tätig. Als Schüler des überragenden Stanley S. Surrey hat er maßgeblich zur Entwicklung der tax expenditure analysis beigetragen, deren grundlegende Unterscheidung zwischen Fiskalzwecknormen und Steuersubventionen mittlerweile zum Allgemeingut der Steuerrechtswissenschaft in allen OECD-Staaten gehört.

[2] David Tillinghast ist Partner bei Chadbourne & Parke und Vorsitzender des Permanent Scientific Committee der International Fiscal Association. Er konzipierte in den 60er Jahren zusammen mit Stanley S. Surrey das Internationale Steuerrecht der USA.

[3] Der Verfasser der Treasury Studie "Tax Policy Implications of Global Electronic Commerce" war aus Washington angereist und stand den Studenten Rede und Antwort. Die amerikanischen Kollegen reden übrigens nicht nur über das Internet, sondern nutzen es auch. Alle größeren law firms und accounting firms sind mit eigenen, z.T. sehr umfangreichen Informationsangeboten im WWW vertreten, und Tax Analysts bietet eine umfassende Steuerrechtsdatenbank an (TaxBase). Studenten der NYU können ihre Computer an das Netzwerk der Law School anschließen und haben vom Schreibtisch aus Zugang zu LEXIS, Westlaw und zum Internet.

[4] Belgien, Deutschland, Frankreich, Holland, Italien, Japan, Neuseeland, Schweiz und Venezuela. Weitere sechs Ausländer nahmen am Graduate Tax Program teil.

[5] Dazu gehören der ermäßigte Steuersatz für capital gains, großzügige Abschreibungsvorschriften und eine unüberschaubare Vielzahl von tax credits, die den Abzug bestimmter Betriebsausgaben wie z.B. Forschungs- und Entwicklungskosten von der Steuerschuld ermöglichen.

[6] Ein credit entspricht einer Semesterwochenstunde. Der tatsächliche Arbeitsaufwand für Vor- und Nachbereitung ist allerdings erheblich größer.

[7] Die Notenvergabe erfolgt nach einer festen Verteilungskurve (die berüchtigte B-curve), die nur sehr wenige Spitzennoten zuläßt. Das bedeutet im Hinblick auf die Qualität der Studenten eine gewisse Härte, und es ist außerordentlich schwierig, ein "A" oder "A-" zu erreichen. Andererseits fallen nur wenige Studenten durch, so daß man sich auch als Ausländer nicht um den Erwerb des degree sorgen muß.

[8] Oberbegriff für die besonderen Regeln zur Ermittlung von Zinseinkünften und Schuldzinsenabzug bei zero coupon bonds und ähnlichen Kapitalforderungen.

[9] So haben z.B. die New Yorker Büros von Coopers & Lybrand, Deloitte & Touche, Ernst & Young und Skadden & Arps Absolventen des Programms eingestellt.

[10] Freilich verspielen die Amerikaner diese Vorteile wieder leichtfertig, weil für capital gains ein gekappter Steuersatz von maximal 28% gilt (gegenüber 39,6% für die übrigen Einkünfte), der die schwierige Abgrenzung zu anderen Einkünften erfordert - die US-Variante des Dualismus der Einkunftsarten.

[11] Eine Bindung des Bundessteuerrechts an das Zivilrecht kommt in den USA schon deshalb nicht in Betracht, weil es 50 z.T. stark voneinander abweichende Zivilrechtsordnungen gibt.

[12] Kapitalanlage, meistens Beteiligung an einer limited partnership, die durch Kombination von Sonderabschreibungen und Schuldzinsenabzug hohe Verlustzuweisungen generiert.

[13] Zusätzlich besteht eine weitergehende Beschränkung für passive activity losses, die nur mit positiven Einkünften aus derselben Kapitalanlage oder Beteiligung verrechnet werden dürfen.