Umsatzsteuerpflicht beim Verkauf von Gebrauchsgegenständen über eBay – Anmerkungen und Gestaltungshinweise zum BFH-Urteil vom 26.04.2012
Von Dr. Reimar Pinkernell LL.M., Bonn

Bislang war nicht höchstrichterlich geklärt, unter welchen Voraussetzungen der wiederholte Verkauf von privaten Gebrauchsgegenständen über die Internet-Versteigerungsplattform „eBay“ der Umsatzsteuer unterliegt. Der BFH hat in seinem Urteil vom 26.04.2012 (BStBl. II 2012, 634) festgestellt, dass auch dann eine händlerähnliche Tätigkeit gegeben sein kann, wenn der Steuerpflichtige ein privates eBay-Verkäuferkonto verwendet und die verkauften Gegenstände ursprünglich ohne Wiederverkaufsabsicht angeschafft hat. Der Beitrag erläutert die wesentlichen Punkte des BFH-Urteils und gibt Hinweise zur Gestaltung künftiger Sachverhalte, um die Belastung mit Umsatzsteuer zu minimieren.

1. Einleitung

Die Versteigerungs- und Verkaufsplattform eBay ist bei privaten Verkäufern sehr beliebt, weil sie den Verkauf nicht mehr benötigter Gebrauchsgegenstände enorm erleichtert. Auch die Auflösung privater Sammlungen wird oft über eBay abgewickelt, da sich auf diese Weise höhere Preise als beim Verkauf an einen einzelnen örtlichen Abnehmer erzielen lassen.

Die gelegentliche private Verkaufstätigkeit auf Internet-Plattformen ist für den Fiskus grundsätzlich uninteressant. Mangels Nachhaltigkeit liegt weder eine unternehmerische Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 UStG noch eine gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG vor. Auch der Tatbestand des privaten Veräußerungsgeschäfts (§§ 22 Nr. 2, 23 EStG) ist in der Regel nicht erfüllt, weil der Gesetzgeber mit dem JStG 2010 eine fiskalisch motivierte Ausnahme für die tendenziell verlustträchtige Veräußerung von Gegenständen des täglichen Gebrauchs eingeführt hat (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG; s. dazu BT-Drucks. 17/2249, S. 54).

Es kommt jedoch immer wieder vor, dass ursprünglich private Verkäufer ihre Verkaufsaktivitäten peu a peu steigern und dann die Schwelle zur unternehmerischen Tätigkeit überschreiten. Die Finanzverwaltung hat im Bereich der Umsatzsteuer schon früh auf das eBay-Phänomen reagiert und die Verkaufsplattform systematisch nach vermeintlichen Steuersündern durchforstet (vgl. zur steuerlichen Überprüfung von eBay-Händlern Müller/Müller, StBp 2010, 157 ff. und 191 ff.). Da aber bislang keine höchstrichterliche Rechtsprechung zu eBay-Verkäufen vorlag, war insbesondere unklar, ob ein eBay-Verkäufer auch dann als umsatzsteuerlicher Unternehmer eingeordnet werden kann, wenn er die verkauften Gegenstände ursprünglich ohne Wiederverkaufsabsicht angeschafft hat (oder dies zumindest behauptet).

Der BFH hat nunmehr mit Urteil vom 26.04.2012 entschieden, dass der Verkauf einer Vielzahl von Gegenständen über eBay auch dann eine der Umsatzsteuer unterliegende unternehmerische Tätigkeit sein kann, wenn der Verkäufer beim Erwerb der Gegenstände keine Wiederverkaufsabsicht hatte (V R 2/11, BeckRS 2012, 95032). In diesem Fall verlässt der Verkäufer den Bereich der privaten Vermögensverwaltung, wenn er laufend und in erheblichem Umfang Gegenstände veräußert und sich dabei ähnlicher Mittel bedient wie ein „Händler“ i.S. von Art. 4 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG (nunmehr Art. 9 Abs. 1 MwStSyst-RL).

2. Urteil vom 26.04.2012

Sachverhalt: Dem Urteil (V R 2/11, BeckRS 2012, 95032) lag – stark vereinfacht – folgender Sachverhalt zugrunde: Die Kläger, ein Ehepaar, hatten am 01.11.2001 ein normales eBay-Nutzerkonto eröffnet, das nicht als gewerbliches Konto („eBay-Shop“) eingerichtet war. Bis zum Sommer 2005 verkauften sie durch insgesamt 1.200 Transaktionen Gegenstände u.a. aus den Produktgruppen „Barbie“, „Besteck“, „Briefmarken“, „Buch“, „Computer“, „Goldschmuck“, „Montblanc“, „Münze“, „Software“ und „Steiff“. Die Verkäufe waren jeweils als Privatverkäufe gekennzeichnet und erfolgten unter Ausschluss jeglicher Gewährleistung. Die Kläger hatten die Angebote – wie bei eBay üblich – mit Produktbeschreibungen und Digitalfotos versehen, um ihre Verkaufschancen zu erhöhen. Die Erlöse beliefen sich im Jahr 2001 auf 2.617 DM (16 Verkäufe), im Jahr 2002 auf 24.963 Euro (356 Verkäufe), im Jahr 2003 auf 27.637 Euro (328 Verkäufe), im Jahr 2004 auf 20.946 Euro (226 Verkäufe) und im Jahr 2005 auf 34.917 Euro (287 Verkäufe). Nach dem unwiderlegten Vortrag der Kläger stammten die verkauften Gegenstände aus ihren privaten Sammlungen und waren deshalb nicht mit Wiederverkaufsabsicht angeschafft worden.

Entscheidung der Vorinstanz: Die Vorinstanz (FG Baden-Württemberg, Urt. v. 22.09.2010, 1 K 3016/08, BeckRS 2011, 94234) war zu dem Ergebnis gekommen, dass die Eheleute steuerbare Lieferungen ausgeführt hatten, für die sie aufgrund Überschreitens der Kleinunternehmergrenze mehr als 11.000 Euro Umsatzsteuer schuldeten. Der BFH hat die rechtliche Begründung der Vorinstanz bestätigt und den Fall nur deshalb an das FG zurückverwiesen, weil nicht feststand, ob die Umsätze einer aus den Eheleuten bestehenden GbR oder nur dem Ehemann zuzurechnen waren. Zudem muss das FG noch prüfen, ob einzelne Umsätze dem ermäßigten Steuersatz gem. § 12 Abs. 2 UStG unterlegen haben (Verkauf von Büchern bzw. Sammlermünzen).

Begründung des BFH: Im Mittelpunkt des BFH-Urteils steht die Abgrenzung zwischen der privaten Vermögensverwaltung und der Ausführung von Lieferungen und Leistungen im Rahmen eines Unternehmens (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG). Der BFH zitiert zunächst die gesetzliche Definition der gewerblichen Tätigkeit gem. § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG („jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen“), greift dann aber im Wege der richtlinienkonformen Auslegung unmittelbar auf Art. 4 und 9 der 6. EG-Richtlinie zurück, wonach die Unternehmereigenschaft („Steuerpflichtiger“) die Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit erfordert (nunmehr Art. 9 Abs. 1 und 2 MwStSyst-RL; vgl. zu diesem methodischen Ansatz des BFH Wäger, DStR 2011, 433, 434). Gem. Art. 9 Abs. 1 MwStSyst-RL gelten als wirtschaftliche Tätigkeit alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden, wozu insbesondere Umsätze gehören, die die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen umfassen.

Der EuGH hat bereits entschieden, dass der bloße Erwerb und der bloße Verkauf eines Gegenstands keine Nutzung eines Gegenstands zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen darstellen (EuGH-Urteile Slaby und Kuc vom 15.09.2011, Rs. C-180/10 und C-181/10, DStRE 2011, 1417, Rn. 45; EDM, v. 29.04.2004, Rs. C-77/01, BeckRS 2004, 77775, Rn. 58). Die Grenze zur wirtschaftlichen Tätigkeit ist aber überschritten, wenn der Steuerpflichtige aktive Schritte zum Vertrieb von Gegenständen unternimmt, indem er sich ähnlicher Mittel bedient wie ein Erzeuger, Händler oder Dienstleistender, wobei derartige Schritte insbesondere in der Durchführung bewährter Vertriebsmaßnahmen bestehen können (EuGH-Urteil Slaby und Kuc, v. 15.09.2011, Rs. C-180/10 und C-181/10 Rn. 39 f., a.a.O.). Nach Auffassung des BFH ist aufgrund des Gesamtbildes der Verhältnisse zu beurteilen, ob die Voraussetzungen einer nachhaltigen Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG erfüllt sind. Insbesondere sind zu würdigen: die Dauer und die Intensität des Tätigwerdens, die Höhe der Entgelte, die Beteiligung am Markt, die Zahl der ausgeführten Umsätze, das planmäßige Tätigwerden, das Unterhalten eines Geschäftslokals. Dagegen ist das Fehlen einer Wiederverkaufsabsicht im Zeitpunkt des Einkaufs kein alleinentscheidendes Merkmal. „Händler“ kann daher auch ein Steuerpflichtiger sein, der die später verkauften Gegenstände zunächst ausschließlich für den privaten Bedarf angeschafft hat.

Vor diesem Hintergrund kam es lediglich darauf an, ob das Gesamtbild der Verhältnisse auf eine nachhaltige Tätigkeit hindeutete. Der BFH bejahte dies, weil die Kläger eine Vielzahl von Verkäufen getätigt hatten (1.200 Verkäufe in knapp vier Jahren), die Erlöse in den Jahren 2002 bis 2005 einen erheblichen Umfang aufwiesen (zwischen 21.000 und 35.000 Euro) und die eBay-Verkäufe trotz der umfangreichen Verkäufertools einen beträchtlichen Organisationsaufwand erforderten (Beschreibung der Objekte, Erstellung der Digitalfotos, Beantwortung der Käuferfragen, Kaufpreisabwicklung, Verpackung und Versand). Dem Umstand, dass die Kläger ein Privatverkäufer-Konto verwendet hatten, maß der BFH dagegen keine Bedeutung zu, weil die Merkmale der unternehmerischen Tätigkeit keinem Wahlrecht unterliegen.

3. Einordnung der Entscheidung

Das BFH-Urteil vom 26.04.2012 ergänzt die bisherige Rechtsprechung zur Nachhaltigkeit als Voraussetzung einer wirtschaftlichen Tätigkeit. Der BFH hat bereits früher entschieden, dass die Wiederverkaufsabsicht keine notwendige Voraussetzung der Unternehmereigenschaft ist (Urt. v. 09.09.1993, V R 24/89, BeckRS 1993, 22010826). Der EuGH teilt diese Auffassung (Slaby und Kuc, Rn. 26 und 49), so dass die Umstände des Erwerbs der über eBay verkauften Gebrauchsgegenstände insoweit keine Rolle spielen. Auch die BFH-Rechtsprechung zur Auflösung privater Sammlungen, auf die sich die Kläger berufen hatten, war im vorliegenden Fall nicht einschlägig. Zwar hat der BFH entschieden, dass Briefmarken- und Münzsammler nur dann als Unternehmer anzusehen sind, wenn sie sich wie ein Händler verhalten (BFH-Urt. v. 29.06.1987, X R 23/82, BeckRS 1987, 22008131; v. 16.07.1987, X R 48/82, BeckRS 1987, 22008158). Danach unterliegt insbesondere der (Teil-)Verkauf einer privaten Sammlung als „letzter Akt der Sammeltätigkeit“ nicht der Umsatzsteuer, selbst wenn der Verkauf in Form einer Auktion von Einzelstücken stattfindet, sich über einen längeren Zeitraum hinzieht und zu erheblichen Einnahmen führt. Demgegenüber hatten die Kläger nicht eine Sammlung „en bloc“ verkauft, sondern ganz unterschiedliche Gebrauchs- und Sammelgegenstände, die – wenn überhaupt – nur zu einer Vielzahl von Sammlungen gehört haben können. Der Sachverhalt war daher nicht mit den Briefmarken- und Münzsammler-Fällen vergleichbar.

Als Ergebnis ist somit festzuhalten, dass eine intensive und mehrjährige eBay-Verkaufstätigkeit, die zu erheblichen Umsätzen führt, als wirtschaftliche Tätigkeit auch dann der Umsatzsteuer unterliegt, wenn die verkauften Gegenstände aus dem Privatvermögen stammen. Der vermeintliche Privatverkäufer kann sich gegenüber den gewerblichen Anbietern auch nicht dadurch einen steuerlichen Wettbewerbsvorteil verschaffen, dass er sein Angebot als „Privatverkauf“ kennzeichnet. Tut er es dennoch, so läuft er Gefahr, dass ein offen gewerblicher Konkurrent den Finanzbehörden den Sachverhalt anzeigt (auf diese Weise hatte das Finanzamt Kenntnis von den Verkäufen der Kläger erlangt). Zudem lassen die im Normalfall öffentlich sichtbaren Bewertungen ohne Weiteres auf die Anzahl der Verkäufe schließen.

Das BFH-Urteil führt allerdings zu einer Doppelbesteuerung der Kläger, die fast schon Strafcharakter hat. Der Vortrag der Kläger, die verkauften Gegenstände nicht in Wiederverkaufsabsicht erworben zu haben, sollte die Steuerbarkeit der Umsätze dem Grunde nach ausschließen, trifft sie jetzt aber wie ein Bumerang. Denn er verhindert den Vorsteuerabzug für diejenigen Verkaufsgegenstände, die sie von anderen Unternehmern erworben haben (kein Leistungsbezug für das Unternehmen der Kläger i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG). Da das Umsatzsteuerrecht keine „Einlagenentsteuerung“ vorsieht (Abschn. 15a.1 Abs. 6 UStAE), ist sowohl der Ankauf als auch der Verkauf mit 19% Umsatzsteuer belastet. Bei den von Nichtunternehmern angekauften Gegenständen ist die Rechtslage nicht günstiger. Hier ist bereits einmal Umsatzsteuer im Zeitpunkt des Erwerbs des Gegenstands durch den Nichtunternehmer entstanden und zumindest teilweise wirtschaftlich auf die Kläger überwälzt worden (die Umsatzsteuerbelastung neuer Gebrauchsgegenstände erhöht mittelbar das Preisniveau für gebrauchte Waren, die auf eBay privat verkauft werden). Hätten die Kläger bereits im Zeitpunkt des Ankaufs den Weiterverkauf beabsichtigt, könnten sie beim Verkauf über eBay die Differenzbesteuerung gem. § 25a UStG in Anspruch nehmen, so dass nur der Unterschiedsbetrag zwischen Einkaufs- und Verkaufspreis in die Bemessungsgrundlage einginge (§ 25a Abs. 3 UStG; zum Erfordernis der Wiederverkaufsabsicht im Zeitpunkt der Anschaffung Abschn. 25a.1 Abs. 4 Satz 2 und 3 sowie BFH-Urteil v. 29.06.2011, XI R 15/10, BeckRS 2011, 96076). Stattdessen entsteht die Umsatzsteuer erneut in voller Höhe.

4. Zusammenfassung und Gestaltungshinweise

Die gelegentliche Veräußerung einer einzelnen privaten Sammlung über eBay dürfte auf der Grundlage der Briefmarken- und Münzsammlerurteile des BFH weiterhin – für sich betrachtet – keine nachhaltige Tätigkeit sein und damit auch keine Umsatzsteuer auslösen (ebenso Müller/Müller, StBp 2010, 157, 160). Dies gilt insbesondere in dem Fall, dass die Sammlungsstücke innerhalb kurzer Zeit zur Versteigerung kommen (Beispiel: Auktionsende sämtlicher Angebote an einem Tag). Selbst eine Haushaltsauflösung, die sich über 13 Monate hinzieht, ist nicht als nachhaltig anzusehen (FG Baden-Württemberg, Urteil v. 18.7.2012, 14 K 702/10: Ebay-Versteigerung von 142 Pelzmänteln und -jacken aus dem Nachlass der Schwiegermutter). In Betracht kommt auch die Zwischenschaltung eines gewerblichen Verkaufsagenten, der den eBay-Verkauf als Kommissionär übernimmt und von der Differenzbesteuerung Gebrauch macht (analog zur Übergabe der Sammlung an einen Auktionator wie im Münzsammler-Urteil vom 16.07.1987). In diesem Fall würde der Verkäufer die händlertypischen Verkaufshandlungen nicht selbst vornehmen, was die Nachhaltigkeit schon im Ansatz ausschließen könnte (Meurer, UStB, 2012, 164, 168). Verkauft der eBay-Nutzer aber verschiedene Gebrauchsgegenstände bzw. Sammlerstücke aus mehreren Sammlungen, kann bei einer Verkaufstätigkeit in erheblichem Umfang eine händlerähnliche Tätigkeit vorliegen, denn die Nutzung der eBay-Versteigerungsplattform stellt wegen des damit verbundenen organisatorischen Aufwands eine „aktive“ Vertriebsform dar. Die Umsatzsteuerpflicht besteht auch dann, wenn die verkauften Gegenstände ursprünglich für den privaten Gebrauch, d.h. ohne Wiederverkaufsabsicht erworben worden sind. Leider hat der BFH – was durch die erforderliche „Gesamtbildbetrachtung“ vorgezeichnet ist – keine starre Untergrenze wie z.B. die „Drei-Objekt-Grenze“ beim gewerblichen Grundstückshandel vorgegeben. Der Verkauf einer großen Anzahl von Gegenständen (im Urteilsfall 1.200), die jeweils nicht sehr teuer sind (Durchschnittspreis im Urteilsfall unter 100 Euro), ist jedenfalls als nachhaltige Tätigkeit einzuordnen, wenn sich der Verkauf über einen längeren Zeitraum hinzieht. Vermutlich begründet auch der Verkauf einer deutlich geringeren Anzahl von Gegenständen die Unternehmereigenschaft, ohne dass die Kaufpreise höher sein müssen als im Urteilsfall (zur Kleinunternehmerregelung in diesem Fall s.u.). Auf der Grundlage des BFH-Urteils könnten aber auch z.B. bereits zehn eBay-Verkäufe pro Jahr ausreichen, wenn es um hochwertige Gegenstände geht (Roth, NWB 2012, 1966, 1969). Es bleibt daher abzuwarten, wie die Finanzverwaltung das Urteil in der Praxis umsetzen wird.

Handelt es sich bei der eBay-Verkaufstätigkeit um die einzige unternehmerische Tätigkeit des Steuerpflichtigen, kann sich die Kleinunternehmerregelung gem. § 19 Abs. 1 UStG als Rettungsanker erweisen. Voraussetzung ist allerdings, dass die eBay-Verkäufe die alternativen Schwellenwerte von 17.500 Euro (Vorjahr) bzw. 50.000 Euro (laufendes Kalenderjahr) nicht überschreiten. Erforderlichenfalls sollten die Verkäufe über mehrere Jahre gestreckt werden, damit der jährliche Schwellenwert von 17.500 Euro jeweils eingehalten werden kann. Zudem können Eheleute, die bislang ein gemeinsames eBay-Konto unterhalten haben, ihre Verkaufsaktivitäten zivilrechtlich trennen und jeweils ein eigenes eBay-Konto verwenden, damit die Kleinunternehmerregelung ggf. zweimal zur Anwendung kommt (ebenso Meurer, UStB 2012, 164, 168). Wird einer der beiden Schwellenwerte dennoch überschritten, wobei auch etwaige andere Umsätze i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG zu berücksichtigen sind, muss der eBay-Verkäufer grundsätzlich Umsatzsteuer abführen. Er muss dann rechtzeitig selbst dafür Sorge tragen, dass die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug gem. § 15 Abs. 1 UStG bzw. die Differenzbesteuerung gem. § 25a UStG bereits im Ankaufszeitpunkt erfüllt werden (z.B. durch Aufnahme einer zunächst geringen Verkaufstätigkeit, die später ausgeweitet wird). Die unternehmerische Verwendung von ursprünglich privat angeschafften Gebrauchsgegenständen führt dagegen zwangsläufig zu einer Doppelbelastung mit Umsatzsteuer.

Inhaber eines eBay-Nutzerkontos gestatten mitunter anderen Personen, die nicht bei eBay registriert sind, die Nutzung ihres Kontos für deren eigene Verkäufe. Da die Verkäufe unter dem Namen des eBay-Kontoinhabers („Nickname“) erfolgen, werden sie diesem umsatzsteuerlich selbst dann zugerechnet, wenn er vom Umfang der fremden Verkaufstätigkeit keine Kenntnis hatte (FG Baden-Württemberg, Urteil v. 19.12.2013, 1 K 1939/12). Daher sollte man eine solche „Kontoleihe“ grundsätzlich unterlassen.